Cuando estudiabas la preparatoria o tu carrera, ¿tu maestro te pidió que le ayudaras a calificar las tareas o los exámenes? Si tu examen cayó en manos del compañerito que te odiaba o del más burrito de la clase ¡pobre de ti! Eso pasa cuando le asignas una responsabilidad tan grande a alguien que no tiene criterio profesional para evaluar.
Algo parecido podrás encontrar en el actual artículo 5-A del Código Fiscal de la Federación. Por muchos años se intentó incorporar en la ley una “cláusula anti elusión”, una norma que le diera a la autoridad fiscal la potestad para dar “su bendición” o “tache” a las operaciones que realizan los contribuyentes con el propósito de disminuir total o parcialmente su pago de impuestos.
El momento llegó y por fin se incorporó a la ley un término conocido como “razón de negocios”: si haces una operación, esta tiene que tener el objetivo principal de beneficiarte económicamente y no la de disminuir tu pago de impuestos. Si la autoridad te aplica alguna de sus facultades de comprobación y descubre que una operación disminuyó tus impuestos pero no te reportó un mayor beneficio económico, indicará que esa operación no tiene razón de negocios.
Lo puedes ver a más detalle en el artículo 5-A del Código Fiscal de la Federación:
Artículo 5o.-A. “Los actos jurídicos que carezcan de una razón de negocios y que generen un beneficio fiscal directo o indirecto, tendrán los efectos fiscales que correspondan a los que se habrían realizado para la obtención del beneficio económico razonablemente esperado por el contribuyente.
En el ejercicio de sus facultades de comprobación, la autoridad fiscal podrá presumir que los actos jurídicos carecen de una razón de negocios con base en los hechos y circunstancias del contribuyente conocidos al amparo de dichas facultades, así como de la valoración de los elementos, la información y documentación obtenidos durante las mismas. No obstante lo anterior, dicha autoridad fiscal no podrá desconocer para efectos fiscales los actos jurídicos referidos, sin que antes se dé a conocer dicha situación en la última acta parcial a que se refiere la fracción IV, del artículo 46 de este Código, en el oficio de observaciones a que se refiere la fracción IV del artículo 48 de este Código o en la resolución provisional a que se refiere la fracción II el artículo 53-B de este Código, y hayan transcurrido los plazos a que se refieren los artículos anteriores, para que el contribuyente manifieste lo que a su derecho convenga y aporte la información y documentación tendiente a desvirtuar la referida presunción.
Antes de la emisión de la última acta parcial, del oficio de observaciones o de la resolución provisional a que hace referencia el párrafo anterior, la autoridad fiscal deberá someter el caso a un órgano colegiado integrado por funcionarios de la Secretaría de Hacienda y Crédito Público y el Servicio de Administración Tributaria, y obtener una opinión favorable para la aplicación de este artículo. En caso de no recibir la opinión del órgano colegiado dentro del plazo de dos meses contados a partir de la presentación del caso por parte de la autoridad fiscal, se entenderá realizada en sentido negativo. Las disposiciones relativas al referido órgano colegiado se darán a conocer mediante reglas de carácter general que a su efecto expida el Servicio de Administración Tributaria.
La autoridad fiscal podrá presumir, salvo prueba en contrario, que no existe una razón de negocios, cuando el beneficio económico cuantificable razonablemente esperado, sea menor al beneficio fiscal. Adicionalmente, la autoridad fiscal podrá presumir, salvo prueba en contrario, que una serie de actos jurídicos carece de razón de negocios, cuando el beneficio económico razonablemente esperado pudiera alcanzarse a través de la realización de un menor número de actos jurídicos y el efecto fiscal de estos hubiera sido más gravoso.
Se consideran beneficios fiscales cualquier reducción, eliminación o diferimiento temporal de una contribución. Esto incluye los alcanzados a través de deducciones, exenciones, no sujeciones, no reconocimiento de una ganancia o ingreso acumulable, ajustes o ausencia de ajustes de la base imponible de la contribución, el acreditamiento de contribuciones, la recaracterización de un pago o actividad, un cambio de régimen fiscal, entre otros.
Se considera que existe un beneficio económico razonablemente esperado, cuando las operaciones del contribuyente busquen generar ingresos, reducir costos, aumentar el valor de los bienes que sean de su propiedad, mejorar su posicionamiento en el mercado, entre otros casos. Para cuantificar el beneficio económico razonablemente esperado, se considerará la información contemporánea relacionada a la operación objeto de análisis, incluyendo el beneficio económico proyectado, en la medida en que dicha información esté soportada y sea razonable. Para efectos de este artículo, el beneficio fiscal no se considerará como parte del beneficio económico razonablemente esperado.
La expresión razón de negocios será aplicable con independencia de las leyes que regulen el beneficio económico razonablemente esperado por el contribuyente. Los efectos fiscales generados en términos del presente artículo en ningún caso generarán consecuencias en materia penal”.
Este nuevo artículo viene a traer algunas complicaciones que merecen su atención.
¿Regulaciones dispersas de las facultades de comprobación?
La fracción IV del artículo 46 y fracción IV del artículo 48, ambos del Código Fiscal de la Federación si conceden la facultad para anotar “hechos u omisiones” que se encuentren al ejercer facultades de comprobación. La pregunta es ¿y las presunciones en qué rubro se clasifican? ¿ dónde está especificada la facultad para plasmar la carencia de razón de negocios? Además, si estos artículos son las normas especiales para regular actos de fiscalización ¿por qué no se incluye en ellos la facultad de calificar una razón de negocios?
Además, recuerda que hay una Ley del Servicio de Administración Tributaria, ¿por qué recurrir a reglas de carácter general?
¿Quién calificará tu examen?
Hace rato te dije que si tu examen caía en manos del chavo más güevón de la clase estarías condenado a ser calificado con errores, porque un alumno no tiene la facultad de evaluar en materias que no domina.
La evaluación de la “razón de negocios” plantea una gran incertidumbre: ¿Quiénes evaluarán la razón de negocios? En otras palabras ¿Quién calificará tu examen? El segundo párrafo del artículo 5-A del Código Fiscal de la Federación solo te dice “la autoridad fiscal podrá presumir…” OK pero ¿exactamente quién “calificará tu examen”? En párrafos posteriores sí te habla de un órgano colegiado, pero la sospecha inicial que provoca la intervención de ese órgano ¿quién la hace? Aunque se hace mención de actas y oficios, la persona que los redacte no necesariamente será quien te ponga el dedo sobre operaciones dudosas.
Y sin importar si la presunción la hace un verificador, un auditor, o un miembro del órgano colegiado ¿cuenta este amiguito con la capacidad para determinar todos los beneficios fiscales y económicos de una operación, o es un funcionario que toda su vida la ha pasado en un escritorio? Míralo desde un enfoque mercantil:
Artículo 1303 del Código de Comercio.- “Para valorar las declaraciones de los testigos, el juez tendrá en consideración las circunstancias siguientes:
(…)
II. Que por su edad, su capacidad y su instrucción, tenga el criterio necesario para juzgar del acto;
(….)
IV. Que el hecho de que se trate sea susceptible de ser conocido por medio de los sentidos, y que el testigo lo conozca por sí mismo y no por inducciones ni referencias a otras personas;”
Aunque el artículo anterior es para procedimientos exclusivos de carácter mercantil, nota que al juzgar u opinar sobre un hecho mercantil (como podría ser una razón de negocios) debes tener la capacidad y la instrucción necesaria para entender todos los efectos financieros de una operación, no basta con la referencia o denuncia de un tercero colaborador fiscal previo a un acto de fiscalización o la opinión de un auditor o algo similar para declarar sobre un acto mercantil. El mismo razonamiento lo puedes encontrar en el artículo 215 del Código Federal de Procedimientos Civiles.
ARTICULO 215.- “El valor de la prueba testimonial quedará al prudente arbitrio del tribunal, quien, para apreciarla, tendrá en consideración:
(…)
III.- Que, por su edad, capacidad o instrucción, tengan el criterio necesario para juzgar el acto.
(…)
V.- Que por sí mismos conozcan los hechos sobre que declaren, y no por inducciones ni referencias de otras personas;”
Como todavía no hay en ley un parámetro para determinar si existe razón de negocios o no, el funcionario que haga presunción negativa a fuercitas recurrirá a inducciones o referencias de terceros para evaluar una operación.
¿Calificarse su propio examen?
Y en este punto supongo que habrá muchos choques de opinión ¿Este órgano colegiado tendrá la suficiente imparcialidad para determinar si una operación tiene o no razón de negocios?
A diferencia de otros órganos o consejos de carácter administrativo que resuelven a petición del contribuyente, como sucede en el recurso de revocación o en el recurso de inconformidad, aquí nos encontramos con un órgano calificador integrado por miembros del SAT y de la Secretaría de Hacienda y Crédito Público , pero… a solicitud de la misma autoridad fiscal. Como si te tocara calificar tu propio examen ¡qué padre!
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